Global menu

Our global pages

Close

Kan art. 344, §1 van het WIB worden ingeroepen om te bepalen welk dubbelbelastingverdrag toepassing vindt?

  • Belgium
  • Tax planning and consultancy

19-10-2021

Art. 344, §1 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen (WIB) definieert fiscaal misbruik door te verwijzen naar de bepalingen van het WIB. In de doctrine is reeds de vraag opgeworpen of deze antimisbruikbepaling kan worden ingeroepen om te bepalen welk dubbelbelastingverdrag toepassing moet vinden. De rechtbank van eerste aanleg te Brussel heeft zich als eerste over deze vraag gebogen ( 24 januari 2020).

De antimisbruikbepaling

Luidens art. 344, §1 van het WIB kan een rechtshandeling of een reeks rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt niet aan de fiscus worden tegengeworpen, indien deze laatste kan aantonen dat er sprake is van fiscaal misbruik. Fiscaal misbruik bestaat uit een objectief en een subjectief element.

Het objectieve element vereist dat door het stellen van deze rechtshandelingen:

  • de belastingplichtige zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van het WIB buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; of
  • de belastingplichtige aanspraak maakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van het WIB en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling.

Het subjectieve element vereist dat de keuze voor deze rechtshandelingen in essentie verantwoord is door de intentie om inkomstenbelastingen te ontwijken.

Deze zaak is vooral interessant omwille van het objectieve element. De administratie claimde krachtens art. 344, §1 van het WIB dat een herstructurering haar niet tegenstelbaar was. Deze herstructurering leidde ertoe dat het Belgisch-Luxemburgse dubbelbelastingverdrag (BE-LUX DBV) toepassing zou vinden i.p.v. het Frans-Belgische (BE-FRA DBV), terwijl de objectieve voorwaarde in de antimisbruikbepaling net uitsluitend met verwijzing naar het WIB wordt gedefinieerd.

Feiten in deze zaak

De feiten in deze zaak waren de volgende:

  • Twee Franse natuurlijke personen (X en Y) brengen eind 2012 hun fiscale woonplaats over naar België. Beiden waren toen bestuurders van een Franse vennootschap (Frenchco), waarin zij samen met zeven andere aandeelhouders een deelneming aanhielden;
  • In maart 2013 besloten de negen aandeelhouders van Frenchco om een Luxemburgse holdingvennootschap (Lux Holdco) op te richten. De aandeelhouders hebben vervolgens 100% van de aandelen in Frenchco in Lux Holdco ingebracht;
  • X en Y traden af als bestuurders van Frenchco en werden bestuurders van Lux Holdco;
  • Lux Holdco werd bestuurder van Frenchco.

 

De situatie vóór de herstructurering kan dus als volgt worden weergegeven:

 

 De situatie na de herstructurering was als volgt:

 

 

De stelling van de fiscus

X en Y hebben de bestuurdersvergoedingen die zij in 2013 en 2014 van Lux Holdco hebben ontvangen als bij verdrag vrijgestelde inkomsten aangegeven (krachtens art. 16, par. 1 van het BE-LUX DBV). Deze bepaling betreft tantièmes betaald aan bestuurders in hun hoedanigheid van lid van de raad van bestuur.

De fiscus stelde dat België bevoegd was om deze vergoedingen te belasten op basis van twee argumenten:

  1. De activiteiten van X en Y hadden betrekking op het dagelijks bestuur en kwalificeerden bijgevolg onder paragraaf twee van art. 16 van de het BE-LUX DBV. Deze bepaling kent de belastingbevoegdheid aan België toe. De rechtbank heeft dit argument afgewezen bij gebreke aan bewijs dat X en Y betrokken waren bij het dagelijks bestuur van Lux Holdco.
  2. De herstructurering kan niet aan de administratie worden tegengeworpen daar deze rechtshandelingen fiscaal misbruik uitmaken in de zin van art. 344, §1 van het WIB. Bijgevolg dient het BE-FRA DBV en niet het BE-LUX DBV te worden toegepast. Volgens de administratie laat het BE-FRA DBV toe aan België om de bestuurdersvergoeding te belasten.

Oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft geoordeeld dat de herstructurering enkel ertoe heeft geleid dat de belastingplichtigen het toepassingsgebied van het BE-FRA DBV hebben verlaten. De belastingplichtigen hebben zich dus niet aan de toepassing van enige bepaling van het WIB onttrokken. Het objectief element is volgens de rechtbank bijgevolg afwezig, waardoor geen sprake is van fiscaal misbruik.

De rechtbank wijst er ook op dat de herstructurering geen daadwerkelijk belastingvoordeel heeft opgeleverd. De interpretatie van het BE-FRA DBV die de administratie naar voren schoof was m.a.w. onjuist. Zelfs indien X en Y bestuurders van Frenchco waren gebleven, zou België nog steeds onbevoegd zijn geweest om de bestuurdersbezoldiging te belasten op grond van het BE-FRA DBV (art. 9, par. 1 van het DBV had moeten worden toegepast in plaats van art. 9, par. 2, zoals de administratie beweerde). Zonder dit belastingvoordeel zou het subjectief element van "fiscaal misbruik" dus per definitie niet vervuld zijn, waardoor onmogelijk sprake kon zijn van fiscaal misbruik.

Commentaar

Deze uitspraak lijkt op het eerste gezicht steek te houden, maar dient wel met de nodige voorzichtigheid te worden benaderd.

Een dubbelbelastingverdrag verdeelt enkel de heffingsbevoegdheid tussen twee staten. Opdat een inkomen belastbaar zou zijn, dient de wet van de bevoegde staat in de belastbaarheid van dat inkomen te voorzien. Vandaar dat in de doctrine het zinnige argument werd aangevoerd dat een verdrag een middel kan zijn om specifieke bepalingen van het WIB terzijde te schuiven die in de belastbaarheid van het inkomen voorzien. Vanuit dat oogpunt lijkt het verdedigbaar dat aan de objectieve voorwaarde van art. 344, §1 van het WIB kan zijn voldaan in het geval de toepassing wordt vermeden van een specifiek dubbelbelastingverdrag dat de heffingsbevoegdheid aan België toekent.

Het dient verder evenwel opgemerkt dat de vervulling van het objectieve element ook inhoudt dat de belastingplichtige zich buiten het toepassingsgebied van een bepaling van het WIB plaatst in strijd met het doel van die specifieke bepaling. Het Grondwettelijk Hof heeft geoordeeld dat dit impliceert dat het voorwerp en het doel van de relevante fiscale bepaling voldoende duidelijk is (Nr. 141/2013, 30 oktober 2013). Als de ratio legis van een bepaling niet duidelijk kan worden vastgesteld, zou de belastingdienst art. 344, §1 van het WIB dus niet mogen toepassen.

De relevantie van deze uitspraak is waarschijnlijk beperkt aangezien middels het Multilateral Instrument (MLI) van de OESO een principal purpose test is ingevoerd in heel wat door België afgesloten dubbelbelastingverdragen. Er zijn echter nog steeds enkele verdragen die een dergelijke toets niet bevatten. Bovendien is het MLI ten vroegste in 2020 in werking getreden voor de door België afgesloten verdragen. De vraag of art. 344, §1 van het WIB kan spelen bij de bepaling van het toepasselijk verdrag kan dus nog even relevant blijven.